A Isenção Heterônoma na Constituição
Tudo o que você precisa saber sobre ISENÇÃO HETERÔNOMA no direito tributário: o que é, vedação constitucional, casos em que é autorizada, relação com a forma federativa de Estado, previsão em tratados internacionais e mais. Vamos ao estudo!
Definição de isenção heterônoma e vedação constitucional
Isenção heterônoma – ou heterotópica, como querem alguns – é aquela relacionada a tributo que não seja da competência da entidade federativa que a tenha concedido.
A Carta de 1967, com a redação da EC nº 01/1969, estipulava, em seu art. 19, § 2º, em caráter excepcional, que a União podia conceder isenção de impostos estaduais e municipais, “mediante lei complementar e atendendo ao relevante interesse social ou econômico nacional”.
Como se vê, na vigência da Constituição passada, a União tinha autorização excepcional para conceder isenções de impostos de competência de outros entes (verdadeiras isenções heterônomas, portanto). Com a promulgação da Carta de 1988, essa autorização desapareceu.
Deveras, no art. 151, inciso III, a Constituição atualmente em vigor veda que a União conceda isenção de tributos da competência de Estados, do Distrito Federal ou de Municípios. Ou seja, a Lei Maior definiu, como limitação do poder de tributar, o impedimento à concessão de isenções heterônomas.
Relação com o pacto federativo. Cláusula pétrea
Tributar, isentar, revogar a isenção e voltar a tributar são atividades que só podem ser desempenhadas pela entidade que tenha recebido do Constituinte competência para tanto.
Na verdade, a proibição à concessão de isenção heterônoma está relacionada à estrutura fundamental do pacto federativo, tutelando a autonomia das entidades que compõem a Federação brasileira.
De fato, conceder isenção de tributo alheio seria o mesmo que fazer caridade com o dinheiro do outro, afrontando a autonomia do prejudicado. Isenção constitui renúncia de receita. Ora, só quem pode renunciar à receita é o próprio titular dela.
Como se vê, a Constituição nega à União posição de superioridade hierárquica, no plano tributário, em relação a Estados, Distrito Federal e Municípios.
Válidas, assim, são apenas as isenções autônomas (ou autonômicas), ou seja, aquelas que decorram de lei específica da própria da entidade que detêm competência relativamente ao tributo objeto do benefício.
A vedação à concessão de isenção heterônoma, embora expressamente prevista no art. 151, III da Constituição apenas em relação à União Federal, alcança, à evidência, as demais entidades federativas (Estados, DF e Municípios).
O texto constitucional fez referência expressa apenas à União porque era ela quem, no passado (como visto), concedia benefícios fiscais relacionados a tributos alheios. Trata-se, assim, de norma profilática, a evitar que a União busque resgatar permissão anacrônica, veiculada em texto constitucional superado.
Pode-se afirmar, com isso, não ter sido recepcionada pela Constituição de 1988 a norma do art. 13, parágrafo único, do CTN, que permitia à União conceder isenção de tributos federais, estaduais e municipais para os serviços públicos que conceder.
Sendo verdadeira expressão da forma federativa de Estado, a norma do art. 151, inciso III, da CF, que veda a concessão de isenção heterônoma, não poderá ter o seu alcance reduzido por emenda constitucional, que, nesse caso, sequer poderá ser deliberada, diante da previsão contida no art. 60, § 4º, inciso I, da Lei Maior. Trata-se, portanto, de cláusula pétrea ou imodificável.
Isenções heterônomas autorizadas excepcionalmente na Constituição
Do texto original da Constituição de 1988, extraíam-se duas expressas exceções à cláusula geral do art. 151, III, que veda a concessão de isenções heterônomas, relacionadas ao ICMS e ao ISS.
ICMS
CF
art. 155, § 2º, inciso XII, alínea "e": estabelece a possibilidade de que lei complementar exclua da incidência do ICMS, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, a.
Importante notar que, com a vigência da EC nº 33/2001, que deu nova redação ao art. 155, § 2º, inciso X, alínea "a", alargando a imunidade ao ICMS, que passou a alcançar todas as operações de exportação de mercadorias e serviços, perdeu sentido a citada previsão do art. 155, § 2º, inciso XII, alínea "e", que permanece no texto constitucional, despido de eficácia ou utilidade, apenas como registro histórico do que, um dia, já foi expressa autorização para a concessão de isenção heterônoma.
A partir desde 2001, portanto, os Estados perderam competência para tributar, via ICMS, a exportação de qualquer mercadoria ou serviço, por obra da EC nº 33/2001, que alargou a imunidade para o caso. A exportações que até então não eram tributadas por força de isenção heterônoma (concedida pela União Federal através da LC 87/96) passaram a ser alcançadas por preceito constitucional imunizante.
ISS
CF
art. 156, § 3º, inciso II: autoriza a União, mediante lei complementar, a excluir da incidência do ISS exportações de serviços para o exterior
Ao vedar a incidência de ISS sobre a exportação de serviço, a União instituiu verdadeira isenção heterônoma (art. 2º, inciso I, da LC nº 116/2003).
A propósito, "exportar serviço" significa prestar o serviço a tomador situado no exterior, serviço esse que no exterior deve produzir os seus efeitos.
Como se viu do art. 156, § 3º, inciso II da Lei Maior, os municípios não podem fazer recair ISS sobre a exportação de serviços para o exterior, já que a União Federal, na LC nº 116/2003, estabeleceu verdadeira isenção heterônoma para o caso, livrando os prestadores desse encargo fiscal.
Dita interferência da União Federal na atuação fiscal dos municípios não deve causar incômodo, já que o texto original da Constituição prevê um papel ainda mais relevante e abrangente à primeira, no tocante ao ISS: o de definir quais serviços poderão ser tributados pelos entes municipais (art. 156, III: compete aos municípios instituir impostos sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar).
Quem pode o "mais" (não prever certo serviço na aludida lei complementar e, assim, impedir seja ele tributado pelos municípios) há de poder o "menos" (afastar a tributação sobre o serviço apenas na hipótese em que for ele exportado para o exterior).
Isenções heterônomas e Tratados Internacionais
Já se discutiu no direito brasileiro a validade de isenções concedidas em tratados internacionais quanto a tributos estaduais e municipais. Alguns afirmavam tratar-se de isenções heterônomas e, portanto, vedadas na Constituição de 1988.
A Convenção de Viena sobre Relações Diplomáticas, por exemplo, isenta de IPTU os imóveis em que situados as repartições e os serviços consulares de Estados estrangeiros signatários, tolhendo, assim, a capacidade arrecadatória fiscal do município em que estabelecido o bem.
CONVENÇÃO DE VIENA SOBRE RELAÇÕES DIPLOMÁTICAS
Art. 23. O Estado acreditante e o Chefe da Missão estão isentos de todos os impostos e taxas, nacionais, regionais ou municipais, sôbre os locais da Missão de que sejam proprietários ou inquilinos, excetuados os que representem o pagamento de serviços específicos que lhes sejam prestados.
O debate foi encerrado quando o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 229.096 (Min. Cármen Lúcia), decidiu que a proibição do art. 151, inciso III, da Constituição limita-se a impedir que a União institua, no âmbito de sua competência interna federal, isenções de tributos estaduais, distritais ou municipais, não se aplicando, portanto, às hipóteses em que atue ela como sujeito de direito na ordem internacional.
No Direito Internacional, apenas a República Federativa do Brasil tem competência para firmar tratados (art. 52, § 2º, da Constituição da República), dela não dispondo a União, os estados-membros ou os municípios. O Presidente da República não subscreve tratados como Chefe de Governo, mas como Chefe de Estado, o que descaracteriza a existência de uma isenção heterônoma, vedada pelo art. 151, inciso III, da Constituição (RE 229096, MIN. CÁRMEN LÚCIA).
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